本网讯 于2008年1月1日开始执行的新企业所得税法首次引入了生产性生物资产的概念,而新《企业所得税实施条例》第二章第四节资产的税务处理第六十二条也明确,生产性生物资产,是指企业为生产农产品、提供劳务或者出租等而持有的生物资产,包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。这一定义,税法与会计准则规定是一致的。但在实际的账务处理中,有存在一定的差异。
根据新法的规定,生物资产的特征与分类生物资产,是指有生命的动物和植物。农产品与生物资产密不可分,当其附在生物资产上时,构成生物资产的一部分。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始,不再具有生命和生物转化能力,或者其生命和生物转化能力受到限制,应当作为存货处理。比如,从用材林中采伐的木材、奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、从果树上采摘的水果等。
生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。消耗性生物资产,是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产,包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。生产性生物资产,是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产,包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。公益性生物资产,是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产,包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。
生物资产的初始计量与计税基础在会计处理上,生物资产应当按照成本进行初始计量。外购生物资产的成本,包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本,应当按照下列规定确定:自行栽培的大田作物和蔬菜的成本,包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出;自行营造的林木类消耗性生物资产的成本,包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出;自行繁殖的育肥畜的成本,包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出;水产养殖的动物和植物的成本,包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本,应当按照下列规定确定:自行营造的林木类生产性生物资产的成本,包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出;自行繁殖的产畜和役畜的成本,包括达到预定生产经营目的(成龄)前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。达到预定生产经营目的,是指生产性生物资产进入正常生产期,可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。自行营造的公益性生物资产的成本,应当按照郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出确定。应计入生物资产成本的借款费用,按照借款费用准则规定处理。消耗性林木类生物资产发生的借款费用,应当在郁闭时停止资本化。投资者投入生物资产的成本,应当按照投资合同或协议约定的价值确定,但合同或协议约定价值不公允的除外。天然起源的生物资产的成本,应当按照名义金额确定。因择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类生物资产发生的后续支出,应当计入林木类生物资产的成本。生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出,应当计入当期损益。
在税务处理上,根据《实施条例》第六十二条规定,生产性生物资产按照以下方法确定计税基础:(一)外购的生产性生物资产,以购买价款和支付的相关税费为计税基础;(二)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。 |