一、预缴时即享受减计50%应纳税所得

　　国税函[2010]185号第一条规定，上一纳税年度年应纳税所得额低于3万元（含3万元），同时符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条规定的资产和从业人数标准，2010年纳税年度按实际利润额预缴所得税的小型微利企业（以下称符合条件的小型微利企业），在预缴申报时，将《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表〉等报表的通知》（国税函[2008]44号）附件1第4行“利润总额”与15%的乘积，暂填入第7行“减免所得税额”内。

　　企业所得税的法定税率是25％，“利润总额”与15%的乘积，填入第7行“减免所得税额”内，也就是免税额。那么该缴的不就是“利润总额”与10%的乘积吗？根据财税[2009]133号规定，对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，通过上述减免后，其实际税负率为10%。由于现行税法规定小型微利企业的优惠税率是20％，因此，在预缴企业所得税时，小型微利企业即享受减计50%应纳税所得的税收优惠。

　　例一，某小型微利企业甲，上年度应纳税所得额为2.90万元，6月1-30日利润总额为10万元，如何预缴企业所得税？

　　本期减免所得税额1.50万元（10×15%）；应预缴企业所得税1万元（10×50％×20％）。填表时在《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》中，第6行应纳所得税额2.50万元（10×25%）；第7行减免所得税额1.50万元；第8行实际已缴所得税额0（假设）；第9栏应补（退）的所得税额1万元（2.50－1.50－0）。

　　并不是所有小型微利企业都可以减半预缴企业所得税。根据《企业所得税法实施条例》第九十二条规定，从事下列国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业都是小型微利企业：（一）工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。那么对于上一纳税年度年应纳税所得额高于3万元而不超过30万元的小型微利企业，如何预缴企业所得税，国税函[2010]185号并没有明确规定。但笔者认为，对税法没有列举到的有关事项，仍然按照原来的有关规定执行，此类企业仍应按照国税函[2008]251号文的要求处理，即企业按当期实际利润预缴所得税，本年度填写《中华人民共和国企业所得税月（季）度纳税申报表（A类）》时，第4行“利润总额”与5%的乘积，暂填入第7行“减免所得税额”内。也就是说，2009年度资产总额和从业人数都符合税法规定标准的小型微利企业，2010年的所得税预缴应分两类处理：一是上年度应纳税所得额低于3万元（含3万元）的，按国税函[2010]185号文的要求填报；二是上年度应纳税所得额高于3万元而不超过30万元，仍按国税函[2008]251号文的要求填报。

　　例二，续上例，甲企业假如上年度应纳税所得额为20万元，6月1－30日利润总额为10万元，如何预缴企业所得税？

　　本期减免所得税额0.5万（10×5%），应预缴企业所得税2万元（10×20％）。填表时在《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》中，第6行应纳所得税额2.50万元（10×25%）；第7行减免所得税额0.50万元；第8行实际已缴所得税额0（假设）；第9栏应补（退）的所得税额2万元（2.50－0.50－0）。

　　二、再次明确“从业人数”和“资产总额”的计算标准

　　国税函[2010]185号第二条规定，符合条件的小型微利企业“从业人数”、“资产总额”的计算标准按照《国家税务总局关于小型微利企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]251号）第二条规定执行。

　　这就是说国税函[2010]185号与国税函[2008]251号文，在判定小型微利企业“从业人数”和“资产总额”的计算标准上的规定是相同的。国税函[2008]251号第二条规，小型微利企业条件中，“从业人数”按企业全年平均从业人数计算，“资产总额”按企业年初和年末的资产总额平均计算。但根据财政部、国家税务总局《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）规定，实施条例第九十二条第（一）项和第（二）项所称从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和；从业人数和资产总额指标，按企业全年月平均值确定，具体计算公式如下：月平均值＝（月初值＋月末值）÷2全年月平均值＝全年各月平均值之和÷12.年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　三、首次预缴企业所得税时的注意事项

　　国税函[2010]185号第三规定，符合条件的小型微利企业在2010年纳税年度预缴企业所得税时，须向主管税务机关提供上一纳税年度符合小型微利企业条件的相关证明材料。主管税务机关对企业提供的相关证明材料核实后，认定企业上一纳税年度不符合规定条件的，不得按本通知第一条规定填报纳税申报表。

　　这就意味着小型微利企业今年预缴企业所得税时要享受减半预缴企业所得税的税收优惠，须向主管税务机关提供上一纳税年度符合小型微利企业条件的相关证明材料，且经主管税务机关核实认可。否则，就不得享受该项税收优惠。

　　同时还要提醒注意以下四点：

　　一是今年新办的小型微利企业不得享受减半预缴企业所得税税收优惠。根据国税函[2010]185号规定，小型微利企业的判定标准是该企业上年度相关财务指标，而新办企业由于没有上年度的相关财务指标，因此，今年新办企业不得享受减半预缴企业所得税的税收优惠。

　　二是减半预缴企业所得税税收优惠只在今年度内适用。由于财税[2009]133号文只适用于今年1月1日至2010年12月31日，因此，在未来小型微利企业所得税政策尚不明确的前提下，国税函[2010]185号文也仅在今年小型微利企业预缴所得税时适用。

　　三是实行核定征收方式缴纳企业所得税的居民企业暂不享受半预缴企业所得税税收优惠。原税法下适用于内资企业的《核定征收企业所得税暂行办法》（国税发[2000]38号）曾明确，纳税人实行核定征收方式不得享受企业所得税各项优惠政策；新税法实施后的《企业所得税核定征收办法》（国税发[2008]30号）并未提到这一点，同时在国家税务总局《关于印发〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表〉等报表的通知》（国税函[2008]44号）文中规定，适用于核定征收纳税人的所得税预缴申报表（B类）中第13行为“减免所得税额”，填报说明为填报当期实际享受的减免所得税额，包括享受减免税优惠过渡期的税收优惠、小型微利企业优惠、高新技术企业优惠及经税务机关审批或备案的其他减免税优惠。从这里看，核定征收纳税人可以享受小型微利企业的优惠政策。但随后的财税[2009]69号文强调，企业所得税法规定的小型微利企业待遇，应适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业。国税发[2008]30号规定，缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。因此也不得享受国税函[2010]185号规定的税收优惠政策。

　　四是非居民企业不享受减半预缴企业所得税优惠。非居民企业即使符合小型微利企业标准也不适用[2010]185号规定的税收优惠。国家税务总局《关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》（国税函[2008]650号）规定，税法规定的小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业，仅就来源于我国所得负有我国纳税义务的非居民企业，不适用小型微利企业减按20%税率征收企业所得税的政策。因此，非居民企业无论采取什么方式填报A类申报表，均不适用国税函[2010]185号文规定的税收优惠。

　　四、年终汇算清缴要重新核实今年相关财务指标

　　国税函[2010]185号第四条规定，2010年纳税年度终了后，主管税务机关应核实企业2010年纳税年度是否符合上述小型微利企业规定条件。不符合规定条件、已按本通知第一条规定计算减免所得税预缴的，在年度汇算清缴时要按照规定补缴。

　　这就是说小型微利企业在年终汇算清缴要重新核实今年的相关财务指标，如果企业今年的相关财务指标不符合小型微利企业条件的，就不能享受减半预缴企业所得税优惠。须对已在预缴时就已减免的企业所得税，在年度汇算清缴时要按规定予以补缴。

　　续例一，甲企业今年如果年应纳税所得额超过3万元，那么，该企业在明年5月31日汇算清缴期结束前，需补缴在预缴6月份企业所得税时已减免的企业所得税1.5万元及其今年预缴申报时已减免的所有企业所得税税额。